Introducción

Este artículo busca interpretar los cambios en las prácticas de los contadores públicos que trabajan en micro, pequeñas y medianas empresas de la ciudad de Bogotá D.C., para lo que se tuvo una muestra de 352 encuestas aleatorias. El marco utilizado permite plantear que la evolución de la regulación contable es una expresión de la hegemonía de las finanzas, en especial de la financiarización, lo que instala un sistema ideal-tipo en la contabilidad. Además, es necesario realizar estudios contextuales sobre la situación real de la influencia de las NIIF (Normas Internacionales de Información Financiera) en las prácticas contables concretas (Arias y Sánchez, 2011; Kaya y Koch; 2015; Nobes, 2015; Gómez, 2016; Matzari y Georgiou, 2019). Para este caso, este trabajo aborda la valoración de activos financieros para el territorio colombiano a partir de lo manifestado en la NIC (Norma Internacional de Contabilidad) 39 y en las NIIF para pequeñas y medianas empresas secciones 11 y 12.

Lo más importante es distinguir los sistemas ideal-tipo (Roberts y Scapens, 2009) de las prácticas en los contextos organizacionales y sociales empresariales (Gómez y Ospina, 2009). Asumir que las reglas escritas prescriben el mundo y el comportamiento de los sujetos implica desconocer múltiples interacciones particulares y la posibilidad de persistencia de las prácticas pese a cambios en la regulación, por ejemplo, en los métodos de valoración (Nobes, 2015).

Colombia adoptó la regulación contable internacional para todos los tipos de organizaciones empresariales desde 2009. Esto lo llevó a cabo siguiendo la dinámica internacional impulsada por organismos supranacionales como el Fondo Monetario Internacional (FMI), la Organización Mundial de Comercio (OMC) y el Banco Mundial (BM); encabezada por los reguladores como el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB, por su sigla en inglés) encargado de emitir las normas contables en el marco de la globalización financiera. En este comité hay un predominio de las finanzas en la contabilidad y el establecimiento de los mercados financieros como el mejor mecanismo para crear valor, cambiando el modelo contable (Aglietta y Reberioux, 2009; Álvarez y Cortés, 2018).

Todo lo anterior, ha sido un proceso histórico de transformación y ajuste de carácter internacional, que ha llevado a países como Colombia a implementar todo este andamiaje en función del cumplimiento de tratados internacionales para mejorar con eficiencia técnica la práctica contable en el país. No obstante, puede ocurrir un desconocimiento de los procesos endógenos que se han mantenido y evolucionado con la contabilidad y la organización (Sunder, 2005), principalmente en las PYMES, que constituyen el 90 % de las empresas generadoras de empleo.

Este trabajo busca interpretar y discutir algunas de las visiones de los contadores públicos en contexto, quienes participan de manera directa en el proceso de adopción de la regulación en medio de una masificación profesional y alta competencia, en un entorno de alta exigencia por la cualificación respecto a las NIIF. Sin embargo, no es claro si este proceso ha llevado a un mejoramiento en la productividad y la toma de decisiones en las PYMES (Gómez, 2016).

El texto se encuentra dividido en seis apartados. Primero, la presente introducción. En el segundo se aborda la perspectiva de la hegemonía de las finanzas que ha impuesto el proceso de regulación de la contabilidad. En tercer lugar, se presentan diversas aproximaciones a los estudios contextuales sobre PYMES. Luego, sustenta la metodología para el análisis de las encuestas. La quinta parte expone los resultados y la discusión de la investigación para aportar algunos elementos a la comprensión de la práctica contable sobre valoración de activos financieros en las PYMES de Bogotá desde una perspectiva cualitativa (Bernal, 2010). Por último, se presentan las conclusiones y reflexiones.

Financiarización de la contabilidad

Este apartado aborda el contexto de consolidación de las NIIF en el mundo, el cual abarca a 166 jurisdicciones según datos al 2019. Es decir que estas se convierten en un instrumento aceptado por distintas regiones en la búsqueda de la internacionalización de los mercados financieros. Estos estándares son emitidos por el IASB y se han formulado 17 NIIF hasta diciembre de 2018, 1 marco conceptual actualizado, 20 interpretaciones –IFRIC– (International Financial Repoting Interpretation Committee), 25 Normas Internacionales de Contabilidad –NIC– y 8 interpretaciones (emitidas por el Standard Interpretation Committee –SIC–). Esto muestra que la contabilidad es una de las profesiones con mayor regulación en el mundo.

En ese sentido, la Nueva Arquitectura Financiera Internacional –NAFI– fomentada por múltiples organizaciones públicas y privadas alrededor del mundo, busca, a través de los mercados financieros, asignar eficientemente los recursos escasos (Álvarez y Cortés, 2018; Narváez y Oviedo, 2020). En este contexto, predomina la idea de la creación de valor para el accionista (Clark, Jarvis y Gholamshahi, 2019). Por tanto, este trabajo busca sentar las bases teóricas para entender la entrada de las NIIF en Colombia, junto con los mecanismos propios de la NAFI y los objetivos de programas del BM, la OMC, el Banco Interamericano de Desarrollo (BID), el FMI, entre otros.

Hegemonía de las finanzas y la contabilidad

Abordar cómo las finanzas se han convertido en un escenario de interacción social predominante en el espacio y el tiempo es subyacente a la transformación de la contabilidad y sus tipos de valoración. Las primeras, a partir del proceso hegemónico de consolidación, desplazan los procesos productivos en favor de la lógica financiera. La segunda busca adaptarse a la anterior a partir de la valoración de tipo financiero y de los valores de mercado para encontrar una similitud entre las cifras contables y las cifras bursátiles. Para lograr dicho cometido, se profundiza la –NAFI– y, con ella, su grupo de estándares para el control de las finanzas.

Este proceso puede entenderse, al menos, a partir de tres características. El primer hito constituye el desmonte del Estado de bienestar hacia el Estado neoliberal, para profundizar “discursivamente y materializar institucionalmente nuevas necesidades de flexibilidad y empresarialidad como dos rasgos centrales en las nuevas estrategias de acumulación que “ayudan” a modelar la reestructuración y reorientación de los estados contemporáneos y producir diferentes regímenes de regulación” (Gómez-Cárdenas y Puello-Socarrás, 2011, p. 27).

La segunda característica está orientada a la producción como especialización del trabajo centralizado en el espacio y el tiempo hacia una flexibilización del mismo, ocasionando políticas a nivel local que propician la precarización laboral y fomentan la informalidad, la desconcentración de la producción a diversas latitudes. En esa dirección se “inducen al ajuste de los regímenes laborales y salariales contemporáneos en igual (quizás, mayor) magnitud como respuesta a las necesidades emergentes” (Gómez-Cárdenas y Puello-Socarrás, 2011, p. 25), por ejemplo, la producción a través de las maquilas. También, bajo este modelo, el sector financiero puede usar el ahorro de las pensiones de los trabajadores para crear más valor (Clarke et al. 2019).

La tercera característica es el crecimiento vertiginoso de los mercados financieros, los cuales adquieren más poder que los Estados-nación. Aquellos se convierten como el mejor mecanismo para asignar los recursos escasos y para maximizar el valor de la firma. En este contexto,

La expansión de los mercados financieros implica que los individuos (por medio de la bancarización, la suscripción de contratos de seguro o los esquemas pensionales, entre otros), las empresas (por la emisión de títulos de propiedad y de deuda, así como por la suscripción de instrumentos de cobertura de riesgos) y el Estado (por la ausencia de emisión monetaria, por la privatización de empresas estatales, por la emisión de títulos públicos de deuda para cubrir el déficit fiscal, etc.) participen de forma activa en los mercados financieros y dependan de su dinámica, intermediarios y resultados (Gómez, 2016, p. 53).

Es decir, se sobrepone la lógica financiera por encima de la productiva, esa centralidad que adquiere el capital financiero en detrimento del capital productivo dentro de la lógica capitalista. En razón de ello se define el régimen de acumulación como financiarizado (Gómez-Cárdenas, 2011, p. 25). En ese orden de ideas, “la hegemonía cultural de las finanzas se refiere al proceso según el cual las finanzas se posicionan como la matriz de conceptos, como el cuerpo teórico por excelencia, para comprender, intervenir y actuar en la sociedad” (Gómez, 2016, p. 54; Clarke et al. 2019). Por tanto, existe un entendimiento del mundo a partir de las teorías financieras de origen neoclásico para reproducir una realidad y un conjunto de prácticas en la sociedad.

La contabilidad ha sufrido una transformación dentro del proceso de financiarización. La principal ha sido la búsqueda de mediciones más justas a valores del mercado que sean consecuentes con el valor contable (Álvarez, 2009; Gómez, 2016; Álvarez y Cortés, 2018; Narváez y Oviedo, 2020). Esto ha ocasionado una contabilidad pensada para satisfacer la inversión de los accionistas y no tanto las necesidades de las organizaciones (Clarke et al., 2019).

En la perspectiva clásica de la economía (Smith-Ricardo), “el valor es creado por la conjunción de factores, tierra, capital y trabajo. Ninguno de tales factores puede explicar individualmente la creación de valor como valor de cambio (criterio objetivo de valor)” (Álvarez, 2009, p. 6), imperando el principio del costo como el más cercano a la realidad. Mientras que, la visión neoclásica asume una connotación distinta sobre el criterio de valor, asumiendo la dimensión valor-utilidad a partir del valor de uso. Así, “una mercancía tendrá mayor o menor valor, según el uso que podamos hacer de ella, o, en otras palabras, de acuerdo con la utilidad que nos ofrezca” (Álvarez, 2009), como criterio subjetivo del valor:

de esta manera, ante los ojos neoclásicos, los predecesores estaban equivocados, el valor no está en las cosas sino en el juicio de las personas que los utilizan. El valor es el resultado de un acto subjetivo de los seres humanos que pueden acceder a su utilización y, así, a la satisfacción de una necesidad (p. 5).

De esta manera, la hegemonía cultural de las finanzas es impulsada por el modelo neoclásico de la economía, ocasionando grandes cambios en la forma de entender el mundo, la empresa, el Estado y la sociedad. Dentro de este proceso global aparece la necesidad de regular la contabilidad a partir de las NIIF para informar a los mercados y para que los agentes privilegiados puedan tomar decisiones para maximizar el valor (Clarke et al., 2019). Este proceso se convierte en ideal/tipo para garantizar el avance y el desarrollo de la financiarización.

Algunos comentarios sobre el proceso de adopción de las NIIF en Colombia a partir de la valoración de activos financieros

El país ha venido consolidando el proceso de financiarización en las últimas tres décadas con el desmonte del Estado de bienestar y con un marco normativo de acuerdo con la visión dominante neoliberal. Colombia ha firmado tratados de libre comercio –TLC– con distintos países y hace parte de múltiples acuerdos como el consenso de Washington, de allí se deriva la dirección del país de acuerdo con las políticas del FMI, del BM y de la OCDE. Esto ha causado una reducción del Estado y ha originado una consolidación de los mercados financieros (Álvarez y Cortés, 2019). Se empiezan a privatizar las empresas públicas (Bautista y Sepúlveda, 2019), a flexibilizar las condiciones laborales y a desmontar el proteccionismo y la seguridad social (Gómez Cárdenas, 2011).

En ese contexto, el mercado financiero es el medio para generar valor en detrimento de los medios de producción y la contabilidad debe informar a los inversores para que estos tomen decisiones, sin importar su ubicación espacio-geográfica, sobre sus inversiones financieras. De allí surge la necesidad de regular la contabilidad para satisfacer dichos intereses individuales. Mucho antes, en 1973, surgió el International Accounting Standards Committee –IASC–, el cual en el 2001 se conviertió en el IASB, máximo órgano emisor de normas sobre regulación contable-financiera, profundizando dicha lógica en la contabilidad.

Este proceso se manifiesta en Colombia a partir de la ley 1314 de 2009 “por la cual se regulan los principios y normas de contabilidad e información financiera y de aseguramiento de información aceptados en Colombia, se señalan las autoridades competentes, el procedimiento para su expedición y se determinan las entidades responsables de vigilar su cumplimiento”. Tal ley es el hito de transición hacia las NIIF en el país, pese a que empresas que cotizan en bolsa ya las habían implementado. Dicha ley de Estado vincula tanto a las empresas multinacionales como a las locales, en especial hace obligatoria la implementación de las NIIF para las PYMES, conocida como una versión simplificada de las plenas (Pacter, 2009).

La entrada de dicha normatividad afecta e impacta las prácticas contables colombianas sobre reconocimiento, medición y valoración de activos financieros, es decir, Colombia pasó de un modelo contable dinámico a un modelo estático. El segundo entiende el activo como un ingreso futuro que al menos será igual al costo, por lo que en este punto existe una dosis de incertidumbre, mientras que el primero, el tradicional para el país, está basado en los valores de entrada de los activos, es decir, a su costo (Aglietta y Rebérioux, 2009; Álvarez y Cortés, 2019; Narváez y Oviedo, 2020).

En el marco conceptual del IASB se establece que:

El objetivo de la información financiera con propósito general es proporcionar información financiera sobre la entidad que sea útil a los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes y potenciales para tomar decisiones relacionadas con el suministro de recursos a la entidad. Esas decisiones implican, a su vez, decisiones sobre:

(a) la compra, venta o mantenimiento de patrimonio e instrumentos de deuda;

(b) el suministro o cancelación de préstamos y otras formas de crédito; o

(c) el ejercicio del derecho a votar u otras formas de influir en las acciones de la gerencia que afectan el uso de los recursos económicos de la entidad. (IASB, 2018, 1.2).

Se observa que el sentido fundamental de la información financiera es la toma de decisiones de los inversores (Clarke et al., 2019). Esta visión se denomina como el paradigma de la utilidad para la toma de decisiones. Sterling (1970) y Mock (1976) plantean que la contabilidad ayuda a reducir la imperfección y la incompletud de la información para poder tomar decisiones sobre rumbos de acción alternativos con base en probabilidad (Gómez, 2011).

El enfoque de la contabilidad en Colombia se ajusta a los requerimientos internacionales para suministrar información relevante de índole financiero. En el año 2014, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) como órgano normalizador de la práctica contable emite el documento de orientación técnica 009 “Orientaciones Técnicas Sobre la Aplicación de las NIIF para las PYMES Activos y Pasivos financieros” con los parámetros para valorar dichas partidas de los Estados Financieros de propósito general.

Un instrumento financiero es un contrato que da lugar a un activo financiero ¹ de una entidad y a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio de otra (CTCP, 2014, p. 11).

Un activo financiero es cualquier activo que sea:

• efectivo;

• un instrumento de patrimonio de otra entidad;

• un derecho contractual:

  (i) a recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad; o

  (ii) a intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad, en condiciones que sean potencialmente favorables para la entidad (CTCP, 2014, p. 11).

Las NIIF para las PYMES divide en dos secciones los instrumentos financieros: “la Sección 11, que se ocupa del reconocimiento, baja en cuentas, medición e información a revelar de los instrumentos financieros básicos (“activos y pasivos financieros básicos”) que resulta aplicable con carácter general a todas las entidades” (CTCP, 2014, p. 14), y la Sección 12, “dedicada a otros instrumentos y transacciones más complejas que sólo será de aplicación a aquellas entidades que los contraten”, esto necesita una revisión detallada por parte de la entidad que informa (p.14). Para una mayor explicación ver la tabla 1.

También existe la posibilidad de que las PYMES no implementen las secciones 11 y 12, porque, por política contable, pueden adoptar la NIC 39 “Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición”, las distinciones se muestran en la tabla 2:

Los criterios de valoración inicial dependen de la elección de la sección según la política contable:

• Si es bajo la Sección 11, se valoran posteriormente a costo o nominal, se medirán al precio de la transacción, incluyendo los costos de transacción. En términos prácticos, esto significa que la gran mayoría de las cuentas a cobrar o a pagar de las PYMES figuran al nominal.

• Si es bajo la Sección 11 o 12, se valoran posteriormente a valor razonable con cambios en resultados, se medirán inicialmente a valor razonable (CTCP, 2014, p. 20).

El criterio de valoración posterior más común según la norma es la medición a valor razonable con impacto en resultados, “por ser el criterio al que se le reconoce mayor relevancia y porque, además, permite evidenciar los efectos de riesgos inherentes al instrumento que, de otro modo, no aflorarían en los estados financieros” (CTCP, 2014, p. 28). Solo en el caso de que no existan riesgos adicionales a los típicos de un instrumento de deuda tradicional, o cuando el valor razonable no sea fiable, podrá aplicarse el criterio de costo amortizado o costo, respectivamente (CTCP, 2014, pp. 28-29). Es decir, se impone el criterio del valor razonable sobre el costo, en concordancia con la valoración neoclásica.

Después de mostrar la relación entre la contabilidad y la consolidación de los mercados financieros como mecanismo efectivo para asignar el valor, las PYMES se ven en la obligación de adoptar dichos criterios, pese a que en otros países como México, Argentina y los de la Unión Europea no son obligatorias para este tipo de empresas. Lo que se busca, entonces, es poner en sintonía los valores bursátiles con los valores contables, dejando de lado la información para la productividad de la organización.

Lo importante, ahora es que represente la potencialidad de los beneficios futuros que justifican la transferencia hoy del valor (y de parte de la riqueza) para los actores financieros. Es el reconocimiento de valorizaciones e ingresos potenciales no realizados, con base en el optimismo desbordado de los gerentes, presionados por las demandas de los inversores y los mercados (Gómez, 2016, p. 62).

Las anteriores categorías hacen parte del componente empírico de la investigación, entendiendo que son una simplificación. “Las prácticas y criterios de valuación carecen de unidad de criterios pues hay diferentes normativas que intentan dar lineamientos en este escenario” (Arias y Sánchez, 2011, p. 97). Se pretende interpretar si han existido cambios en la práctica contable sobre los criterios de valoración de activos financieros en las PYMES de la ciudad de Bogotá en concordancia con la regulación adoptada. Además, se busca ir más allá y encontrar posicionamientos a favor y en contra de los profesionales contables frente al proceso de transición al nuevo modelo contable (Matzari y Georgiou, 2019; Pérez-Grau, 2020).

Posibilidad de entender las prácticas de valoración más allá de las NIIF

Este apartado sustenta la relevancia de los estudios contextuales para abordar los fenómenos que permean o modifican la práctica contable (Roberts y Scapens, 2009), y así comprender cómo los seres humanos interactúan entre sí en medio de la dualidad de la estructura.

El reconocimiento de la naturaleza social de la contabilidad, implica aceptar su carácter dinámico. Al ser las relaciones sociales dinámicas constantes de reconfiguración y construcción, es claro que la contabilidad sufre impactos por los cambios en los procesos sociales. La contabilidad cambia con los procesos sociales y, a la vez, impacta y produce cambios sociales” (Gómez y Calvo, 2004, p. 209; Hopwood, 1985).

En Colombia, los estudios empírico-contextuales han emergido de manera importante (Salazar-Baquero, 2013; Ruano-Delgado, Vargas-Sierra y Lasso-Marmolejo, 2018; Pérez-Grau, 2020). Así, es necesario comprender las prácticas de los contables en la organización y poner el foco de atención en las prácticas de valoración de activos financieros corresponde a una delimitación del problema de investigación. Sin embargo, también es fundamental interpretar algunos puntos de vista en concordancia con el lenguaje globalizante que impone la contabilidad financiera. Por ello, reflexionar sobre los posibles efectos de su aplicación en la economía empresarial es del todo pertinente (Álvarez, 2009, p. 18).

La regulación contable internacional busca que la práctica contable en países periféricos sea adecuada a sus condiciones. No obstante, la información contable que las PYMES requieren para tomar sus decisiones no recae precisamente en la lógica financiera, “la necesidad principal de las organizaciones en Colombia, en cuanto a la información contable, es su pertinencia para las decisiones de gestión-control de la producción y de las actividades financieras, y la determinación de bases tributarias” (Álvarez, 2009, pp. 7-8), por esto, los contextos de producción de información son distintos para las PYMES en el mundo, e implementar un sistema único basado en las finanzas es un obstáculo para construir prácticas propias de acuerdo a las necesidades de información contable (Nobes, 2011; 2012).

Uno de los problemas más importantes es el cambio en la contabilidad de devengo. Se presencia una dicotomía debido a las diversas bases de valoración. El principio del costo “define el criterio del devengo, a partir del cual se reconoce una ganancia o una pérdida, siempre y cuando la transacción de intercambio entre comprador y vendedor se haya formalizado” (Álvarez, 2009, p. 7). Mientras que, el criterio del devengo aplicado en las NIIF a partir del valor razonable “establece: a) la transacción no es requisito para registrar el resultado del intercambio, sino tan solo la probabilidad de que tal transacción se realice; b) fiabilidad de la medición y c) probabilidad de que los flujos dinerarios reviertan a la entidad negociadora” (Álvarez, 2009, p. 7). Es decir, hay un cambio en las prácticas de valoración que toman como base las finanzas y que transforman el principio del devengo.

De esta manera, resulta importante discutir el deber ser de la información financiera presente en las NIIF para la dinámica económica de las PYMES y sus procesos endógenos en los contextos organizacionales, por ejemplo, no es comparable una microempresa colombiana a una alemana. Profundizar en el uso que se le da a la información contable por parte de las PYMES y las consecuencias que el proceso de adopción ha tenido sobre ellas a los profesionales contables es parte de este trabajo.

Exigir tratamientos para producir la información contable que no reconocen el contexto meso, macro y microeconómico, que no interpretan adecuadamente los procesos productivos de las empresas y que no identifican las necesidades de información concretas de los usuarios, llevará a que se conviertan en simples requerimientos formales, sin utilidad y sin aporte sustancial de la contabilidad a las empresas. La contabilidad así producida, podría ser vista como una sobrecarga y costo adicional para las MIPYMES (Gómez, 2016, p. 72).

El esquema trazado intenta trascender la imagen o el escenario creado por la contabilidad, para explorar las condiciones y consecuencias de su producción y uso (Roberts y Scapens, 1985, p. 118). Este trabajo asume una postura crítico-interpretativa para entenderlas en contexto. Un claro ejemplo es lo sucedido en la Unión Europea –UE–, quienes han mantenido una posición distante frente al proceso, pues no exigen a sus empresas aplicar las NIIF del IASB, sino su versión adaptada. Además, las aprobaciones de ciertas normas (NIIF 9) se han hecho de manera retrasada; se consideran las NIIF para PYMES como ilegales, y el parlamento europeo propuso eliminar el apoyo financiero al IASB, si no incluía el concepto de prudencia dentro del marco conceptual. Todo ello asociado a normas que manejan en particular el uso del valor razonable (Nobes, 2015, pp. 161-162).

Con esto, el apartado sintetiza el posicionamiento teórico para entender el proceso de la hegemonía de las finanzas en la contabilidad y la incursión de las prácticas de valoración a partir de la regulación internacional que pueden implementar los contables en el contexto colombiano. Por tanto, es relevante identificar algunos de estos cambios en el país.

Regulación contable y PYMES en el contexto mundial

Las NIIF se emiten, en primera instancia, para las empresas que tienen obligación pública de rendir cuentas o cotizan en mercados de valores. Lo anterior ocurre porque instituciones supranacionales han articulado sus políticas para promover la adopción de la regulación internacional en contabilidad (Saravanamuthu, 2004; Kaya y Koch, 2015; Devi y Samujh, 2015; Warren et al., 2019).

Desde el año 2003, el IASB desarrolló un proyecto para elaborar y emitir una NIIF con el objetivo de definir los tratamientos contables para las empresas que no tienen obligación pública de rendir cuentas (Pacter, 2014). En el año 2009, el IASB emitió la NIIF para PYMES con la finalidad de beneficiar a las empresas que la aplicarán. Los principales beneficios se asociaron con promover el acceso a los mercados financieros y entregar tratamientos contables simplificados respecto a las NIIF completas (IASB, 2009). Asimismo, planteó que permitiría producir información financiera comprensible, comparable y de alta calidad (IASB, 2015). A la fecha han sido emitidas dos versiones de la norma la inicial en el año 2009 y la versión actual en el año 2015.

Constantemente, las PYMES son consideradas objeto de estudio en el mundo actual (Bautista et al, 2019; Bonito y Pais, 2018; Gómez, 2016; Pereda y Chad, 2015; Masca 2012; Quagli y Paoloni, 2012). Las características de las PYMES encuentran puntos en común pese a la diversidad de los contextos en que operan. Las principales características son: su capacidad de generar empleo, su alta participación en la conformación del tejido empresarial y su creciente participación en el PIB mundial (Pacter, 2014; Perera y Chad, 2015; Bonito y Pais, 2018). Lo anterior permite destacar la importancia de las PYMES en la economía mundial.

Frente a la emisión de NIIF para PYMES, Quagli y Paoloni, (2012); Sava et al., (2013) y Perera y Chad (2015) coinciden en afirmar que las necesidades de información de los usuarios no se ven satisfechas, toda vez que estos reclaman un conjunto de normas contables especializadas para este tipo de entidades y no una simplificación de la NIIF completa, basada en mediciones financieras. De igual manera, argumentan que los costos y beneficios de producir información financiera tampoco son fáciles de medir e identificar bajo la NIIF para PYMES (Patiño, et al., 2017). Nobes et al. (2012) concluyen que no existe claridad sobre cuáles son los efectos de la implementación y cómo deben ser medidos. También, Nobes (2013) y Laaksonen (s.f.) destacan como principales problemas de la adopción de NIIF la traducción de las normas, el tratamiento de opciones y la influencia de las prácticas contables propias de cada contexto.

Las PYMES conforman un grupo de entidades diversas. Los organismos de regulación se basan principalmente en criterios cuantitativos y cualitativos, dentro de los criterios cuantitativos González (2005) presenta y documenta los criterios de clasificación de estas entidades en diferentes jurisdicciones, encontrando, que los más utilizados se asocian con el número de empleados, el volumen de ventas, el total de activos y en algunos casos el sector económico. Dichos criterios son fáciles de verificar, sin embargo, a nivel internacional su estandarización es una tarea bastante compleja debido a que son diseñados de acuerdo a las necesidades de cada contexto.

Los criterios cualitativos, por su parte, se asocian con las cualidades de la entidad, en estos también se presenta gran diversidad, pues están asociados, en primera instancia, con las condiciones económicas en las que se desarrollan las PYMES. El análisis de este tipo de criterios puede llevar al desarrollo de recomendaciones sobre la gestión administrativa en estas entidades.

Sava et al. (2013) sintetizan dos categorías para referirse a las PYMES: concepto y tamaño. Con ellas resaltan la heterogeneidad que existe en este grupo de entidades, clasificándolas en tres subgrupos distintos, así:

Las PYMES más pequeñas son administradas por su propietario y tienen a los bancos como principales usuarios de sus estados financieros, y los estados financieros también tienen una función de verificación de PYMES "más grandes". Suelen tener accionistas externos que solicitan información en forma de estados financieros comparables y los estados financieros tienen una función de verificación; grandes PYMES con accionistas mayoritariamente externos. Son adictos a la información financiera con valor predictivo para la toma de decisiones (Sava et al., 2013, p. 716).

Por su parte, el IASB (2015) define como PYME a “las entidades que no tienen obligación pública de rendir cuentas y publican estados financieros con propósito de información general para usuarios externos” (p. 11). Esta es una definición bastante amplia, ya que no existen criterios cuantitativos que permitan clasificar de una manera más precisa a las entidades que hacen parte de este grupo. Por lo tanto, esta norma aplica a las demás entidades que no cotizan en bolsa sin importar su tamaño, clasificación jurídica, sector empresarial, entre otros. La clasificación presentada por Sava (2013) resulta útil para comprender el universo de las PYMES. Algunas organizaciones como el Grupo Europeo de Asesoría de la Información Financiera (EFRAG, por sus siglas en inglés) cuestiona el uso de la palabra PYME, ya que, esta se asocia en primera instancia con el tamaño de las entidades y a nivel internacional se relaciona con las más pequeñas. Asimismo, señala que dentro de este grupo existe una gran variedad de entidades, como ya se señaló anteriormente (Baldarelli, M; Demartini; Mosnja y Paolini, 2012). Por otro lado, el Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards Accounting Reporting (ISAR) ha emitido recomendaciones referentes a la elaboración de las normas, las cuales se debe ejecutar de acuerdo a las necesidades estructurales, operativas y de tamaño de las empresas y no únicamente basadas en la simplificación o modificación de tratamientos de las normas elaboradas para grandes empresas (UNCTAD, 2002).

PYMES en Colombia

En Colombia es considerada como PYME a “toda unidad de explotación económica, realizada por persona natural o jurídica, en actividades empresariales, agropecuarias, industriales, comerciales o de servicios, rural o urbana” (Congreso de la República, 2000). El decreto 957 del Ministerio de Industria y Comercio ha actualizado los parámetros para la clasificación de las empresas tomando como base dos criterios: el sector económico al que pertenecen y el valor de sus ingresos, estos últimos, expresados en UVT.

De acuerdo con Hernández (2008), las PYMES surgen por oportunidad o necesidad. Las primeras son predominantes en los países desarrollados y buscan aprovechar una oportunidad concreta de negocio. Las segundas existen por necesidad y son predominantes en los países en vías de desarrollo, ya que buscan disminuir la pobreza y el desempleo. En Colombia, estas entidades contribuyen de manera importante al desarrollo económico (Patiño et al., 2017; Fajardo, 2019), pues permiten la distribución de productos de diferentes industrias a distintos consumidores de manera inmediata, a saber, las tiendas de barrio.

Las PYMES en Colombia se enfrentan a problemas serios de formalidad propiciados por los altos costos tributarios, la falta de conocimiento y la complejidad de los trámites administrativos. De acuerdo con los resultados de la gran encuesta a las Microempresas 2018, los principales desafíos de las PYMES se relacionan con el poco acceso al sistema financiero, los bajos niveles de innovaciones asociados con mejoras y la no exportación de sus productos (Dinero, 2019).

La entrada de Colombia a la OMC en el año de 1995 se constituye como el punto de partida para la implementación del modelo contable internacional (Ramírez y Suárez, 2016). Así pues, se emite el decreto reglamentario 3022 de 2013, que establece la normatividad para las PYMES en Colombia. Mediante este proyecto se vinculó la versión completa emitida por el IASB de la NIIF para PYMES, resultando cuestionado el Consejo Técnico de la Contaduría Pública por no realizar un debido proceso referente a estudios, investigaciones y vinculación de comentarios importantes.

Por lo tanto, este apartado evidencia que implementar normas uniformes en materia contable a nivel mundial es problemático, debido a que las particularidades de los contextos son distintas. Además, las PYMES necesitan un enfoque glocal que permita evaluar las necesidades particulares de estas entidades y desarrollar sistemas de información distinta para fortalecer la productividad y el desarrollo social de estas entidades sin perder de vista lo global (Gómez, 2016).

Metodología

De acuerdo con Bernal (2010, p. 60), el método cualitativo no se preocupa por medir, sino por cualificar y describir el fenómeno social a partir de rasgos determinantes, según sean percibidos por los elementos mismos que están dentro de la situación estudiada. Para profundizar en las prácticas de valoración de activos financieros, este trabajo adopta como estrategia el estudio de caso, porque este permite “estudiar en profundidad o en detalle una unidad de análisis específica, tomada de un universo poblacional. (Bernal, 2010, p. 116).

El estudio de caso es utilizado para establecer e interpretar si existen cambios en las prácticas de los contadores públicos que trabajan en las PYMES de la ciudad de Bogotá D.C. Para ello, se toma la información disponible en la base de datos de la Cámara de Comercio de Bogotá (CCB) correspondiente al año 2017 para identificar los contables que poseen un registro único tributario (RUT), en el que sus actividades económicas principales son la 7412 o la 6920 que corresponden a “Actividades de contabilidad, teneduría de libros, auditoría financiera y asesoría tributaria como consultoría profesional”.

Dentro de las variables que se busca analizar están ¿cómo perciben los profesionales contables el cambio normativo y su capacidad de adaptación a los nuevos lineamientos? y ¿cómo ha sido el proceso de adopción de la normativa internacional al interior de las pymes desde la práctica contable de valoración de activos financieros? El análisis de estas variables permitirá comprender las prácticas contables al interior de las empresas objeto de estudio en esta temática.

Por lo tanto, las hipótesis que se plantean son las siguientes:

1. H1. Las PYMES bogotanas valoran sus activos de acuerdo con los lineamientos de la normativa contable internacional.

2. H2. Las PYMES bogotanas valoran sus activos de acuerdo con las prácticas contables tradicionales y existe una resistencia al cambio frente al modelo internacional.

3. H3. Los profesionales contables se apropian del lenguaje técnico de las NIIF para PYMES respecto a la valoración de activos financieros, pero sus tratamientos siguen siendo confusos y complejos.

La delimitación de la población seleccionada para este estudio fueron los profesionales en contabilidad de la ciudad de Bogotá que trabajan en PYMES. El total de individuos registrados con estas características en la base de datos de la CCB, para el año 2017, es de 3.831. Para determinar el número de la muestra, se aplicó el método de muestreo aleatorio simple, se determinó una población objetiva de 369 individuos. Para ello se aplicó la siguiente ecuación:

Dónde:

n= Muestra o número de encuestas

N= Población

Z_a= Valor de la tabla normal para un nivel de significancia

p= Probabilidad de éxito

q= Probabilidad de fracaso

d²= Error absoluto de la Muestra

Población: N = 3831

Intervalo de confianza: 95,45% → Z = 2

Error admisible: 4,5% →d = 0,045

Varianza máxima: p = 0,5. q = 0,5.

De acuerdo con los resultados obtenidos, se establece un nivel de confianza del 95 % y margen de error del 5 %. Así pues, se realizan 369 encuestas a los practicantes bogotanos que prestan servicios contables. La encuesta aplicada es una encuesta estructurada y se presenta con detalle en el anexo 1.

Se realizaron 369 encuestas telefónicas de las cuales fueron válidas 352 al personal contable que ocupa cargos de Contador, Analista, Asistente y Auxiliar. La encuesta consta de 12 preguntas que tienen por objetivo determinar los cambios en la valoración de los activos financieros tras la adopción de la normativa internacional en Colombia.

Resultados

Los resultados del análisis de las encuestas muestran el grado de avance del proceso de implementación, comprensión y uso de las NIIF para PYMES. La muestra fue tomada de la base de datos proporcionada por la Cámara de Comercio de Bogotá. Este apartado sintetiza el análisis de las preguntas más relevantes frente al objetivo del texto, y busca, por un lado, entender los cambios en las prácticas de valoración de activos financieros, y por otro, intentar aproximaciones sobre la apropiación del lenguaje NIIF por parte de los profesionales contables.

En primer lugar, se presentan las preguntas que se asocian con la percepción y cambios que ha traído la implementación de la normativa internacional para los profesionales contables en las PYMES. En segunda instancia, las preguntas asociadas directamente con el reconocimiento, medición y valoración de los activos financieros según las secciones 11 y 12 de las NIIF para PYMES y la NIC 39.

Preguntas asociadas al proceso de adopción de la normativa

Pregunta N° 3. ¿Cómo ha sido el proceso de adopción de las NIIF para PYMES en su entidad?

Los profesionales contables consideran que el proceso de adopción de NIIF para PYMES presenta alguna complejidad de acuerdo con el 77 % de los encuestados. Lo anterior ocurre por las razones asociadas a los tratamientos financieros, a la incorporación de nuevo vocabulario, a los nuevos criterios para el reconocimiento, a la valoración y la medición de activos, junto con la incorporación normativa del conjunto de estándares, las respuestas se sintetizan en la Figura 1.

Pregunta N°9. ¿Cree usted que, con la entrada de las NIIF, la transformación de la práctica contable en la PYME que trabaja ha sido?

La tendencia de respuesta frente a esta pregunta es que los cambios en la práctica contable, tras la adopción de las NIIF para PYMES, ha sido poca con un 64 %, es decir, se ha reglamentado mediante decretos el uso de una normatividad específica, pero esta no ha logrado transformar el conjunto de prácticas contables en los profesionales. Sin embargo, el 24 % manifiesta que el cambio ha sido radical y el 12 % manifiesta que se mantienen las prácticas tradicionales pese a la adopción, esta información se presenta en la Figura 2.

Pregunta N° 11 ¿Cree usted que las PYMES se están preparando en concordancia a las NIIF?

A esta pregunta 248 de los encuestados, equivalentes al 70 %, respondieron que sí, mientras que 104 encuestados, correspondiente al 30 % restante, respondieron que no. En las figuras 3 y 4 se presentan los argumentos a favor y en contra de este proceso, respectivamente.

Los resultados de esta pregunta permiten contrastar diversos argumentos de los profesionales contables. En primera instancia, las PYMES están preparándose de acuerdo con los lineamientos establecidos por las NIIF. Sin embargo, la principal razón para hacerlo es el carácter impositivo de cumplir las normas y la necesidad de estar actualizados, estas respuestas representan el 83 % de los encuestados, quienes muestran una postura a favor de las NIIF. No obstante, el 3 % argumenta que cuenta con las capacidades técnicas de cualificación para hacerlo. De esta manera, el lenguaje contable también puede ser verbalizado sin ser interiorizado, es decir, se reproduce la lógica financiera internacional sin pensar los procesos y necesidades organizacionales.

Los argumentos de los profesionales que responden negativamente a la pregunta están asociados en primera instancia con falta de capacitación práctica y desconocimiento, lo que permite contrastar que en muchas empresas se aplica la normativa, pero sin comprender o usar los tratamientos que la misma establece.

Pregunta N° 12. ¿Cree usted que las PYMES colombianas están en la capacidad de aplicar las NIIF?

La mayoría de los encuestados (66 %) considera que las PYMES tienen las capacidades técnicas, estructurales y administrativas para aplicar las NIIF, mientras que el 34 % considera que no, a continuación, se presentan algunas razones que dan los contables sobre este aspecto.

Asociadas al sí, las razones son variadas y se presentan en la Figura 6. Entre estas, están las relacionadas con el carácter obligatorio de la norma y las sanciones que se derivan por el incumplimiento de sus directrices. No obstante, existe una apropiación retórica del discurso del IASB entre los profesionales contables, pues asocian mayores beneficios para las PYMES tras la adopción del modelo contable internacional, mediante respuesta como: “las empresas son más competitivas en el mercado internacional”; “esta norma permite que se represente la realidad de las organizaciones”; “se genera mayor acceso al sistema financiero”. A diferencia de lo expresado en respuestas anteriores, algunos contables consideran que existen profesionales con suficientes conocimientos sobre el tema, para llevar a cabo el debido proceso de adopción de esta normativa en las PYMES.

Asociadas al no, las respuestas se presentan en la Figura 7 y existen tres argumentos principales. El primero se asocia a la falta de capacitación y conocimientos técnicos sobre la normativa. El segundo se relaciona con los altos costos que recaen en las PYMES para su aplicación; el tercero, a que muchos profesionales consideran que no es necesario aplicar esta normativa a este tipo de entidades porque son muy pequeñas. Las otras respuestas son muy diversas; sin embargo, una tendencia es la “falta de voluntad o interés”, es decir, consideran que el proceso de aplicación no se hace porque los profesionales no desean hacerlo, obviando inconvenientes de tipo técnico o monetario.

Preguntas asociadas con la valoración de activos

Pregunta N° 4. ¿Entiende usted a plenitud el reconocimiento, medición y valoración de activos financieros presente en la NIC 39 y en las secciones 11 y 12 para PYMES?

Esta pregunta permite evidenciar, de acuerdo con la Figura 8, que los profesionales contables aún no entienden los procesos de medición, reconocimiento y valoración de los activos financieros en PYMES. Debido a los datos obtenidos, el 23 % de los contadores encuestados consideran tener un dominio amplio del tema. El 55 % comprende algunas partes del proceso y el 22 % conoce muy poco o nada.

Pregunta N°5. Para valorar los activos financieros, lo realizan de acuerdo con:

La ponderación a esta pregunta se presenta en la Figura 9. El 63 % de los encuestados utilizan los criterios de valoración de activos financieros presentes en las NIIF plenas y para PYMES. Mientras que el 37 % no lo realiza de acuerdo con lo planteado en la regulación internacional adoptada a nivel local, esto evidencia que las prácticas de valoración están en sintonía en su mayoría a los requerimientos internacionales.

Pregunta N°6. El reconocimiento inicial de los activos financieros lo realizan de acuerdo con:

La valoración inicial para los activos financieros más empleada en la práctica, expuesta en la Figura 10, va en concordancia con los parámetros expuestos en los lineamientos del CTCP, es decir, el 65 % utilizan la perspectiva financiera para dicho procedimiento. Mientras que el 23 % mantienen su práctica al costo histórico, el 12 % de los encuestados no aplican los criterios establecidos.

Pregunta N° 7. Si el reconocimiento inicial es a valor razonable, la medición posterior la realizan de acuerdo con:

Las respuestas a esta pregunta son consolidadas en la Figura 11. El 50 % de los encuestados realizan la valoración posterior bajo los criterios presentes en la legislación colombiana. El 15 % mantiene la práctica de valoración al costo y el 24 % no aplica ninguno de los criterios planteados previamente.

Pregunta N°10. ¿Qué método de valoración de activos financieros prefiere usted?

La respuesta a la pregunta 10 es presentada en la Figura 12. Se observa que los encuestados prefieren valorar sus activos financieros de acuerdo con el valor razonable. Lo anterior resalta la tendencia de aceptación de los estándares internacionales de contabilidad por parte de los profesionales en el contexto colombiano, puesto que, el 67 % está de acuerdo con este método.

En la Figura 13 se presentan las razones que respaldan esta elección, algunas de ellas son: “porque refleja la realidad”, es “el mejor método en concordancia con el mercado”, es “sencillo”, o porque ya se encuentran inmersos en las “políticas contables de la empresa”.

Por último, el 28 % de los encuestados plantea que el mejor método es el costo histórico. Dentro de las razones que respaldan su elección, están: “por tradición”, “porque no afecta impuestos” (decisiones fiscales) y porque es el “más sencillo”. En la Figura 14 se presentan las respuestas.

La Figura 15 presenta los resultados de los encuestados que prefieren un método de valoración distinto al valor razonable y al costo histórico. Se destacan dos respuestas, la utilización como método alternativo del valor presente y la combinación del costo histórico y el valor razonable, de acuerdo con el 23 % de las respuestas, para ambos casos.

Discusión

Este trabajo coincide con los planteamientos de Narvaéz y Oviedo (2020) y de Álvarez y Cortés (2018) porque el contexto económico internacional de tipo financiero ha modificado la contabilidad en los países periféricos. Además, recoge algunas razones dadas por (Pérez-Grau, 2020) frente a la transformación de las prácticas contables; sin embargo, esta investigación encuentra que existe aceptación amplia por parte de los contables de la ciudad de Bogotá frente a la regulación internacional al igual que el trabajo de Nobes (2015), es decir, existen tensiones, pero predomina la idea del mercado. No obstante, los profesionales entienden el funcionamiento de las normas de forma fragmentada y contradictoria debido a que sus justificaciones están relacionadas con los principios de la hegemonía de las finanzas (Mantzari y Georgiou, 2019), lo cual es un obstáculo para comprender las necesidades de información de las PYMES (Kata y Koch, 2015; Gómez-Villegas, 2016).

Los resultados aquí presentados son una aproximación del cambio en la normativa contable que se lleva a cabo en el país desde hace algunos años. El IASB ha logrado expandir su lógica financiera a diversos territorios y Colombia no es la excepción (Álvarez, 2009; Clarke et al., 2019), esto debido a la preferencia de los encuestados en el uso de métodos basados en el mercado como el valor razonable para reconocer los activos financieros en las PYMES, por lo tanto, se acepta la hipótesis 1. Lo anterior es contradictorio cuando los encuestados responden por el cambio en las prácticas contables en el país, pues de acuerdo con sus razones, consideran que han cambiado poco, por esta razón la hipótesis 2 se acepta parcialmente. Una razón de esta contradicción podría deberse a que los profesionales contables aplican el lenguaje técnico que promueve las NIIF para PYMES, pero no comprenden a cabalidad los tratamientos que establecen, por lo que, la primera parte de la hipótesis 3 es aceptada. No obstante, es imperante reconocer la presión que ejercen las instituciones supranacionales, de acuerdo con lo señalado por Kaya y Koch, (2015), Devi y Samujh, (2015) y Warren et al. (2019), para que los países en vía de desarrollo utilicen estas normas y, así, logren mejorar sus prácticas contables.

La educación también es un tema importante en este proceso de cambio normativo. Pese a los esfuerzos del CTCP y las instituciones de educación superior, muchos profesionales señalan que desconocen o, que conocen muy poco sobre los tratamientos que establecen la NIIF, aportando al debate de la complejidad que mantiene esta norma pese a ser una simplificación de las NIIF completas (Kaya y Koch, 2015), por lo tanto, la segunda parte de la hipótesis 3 es aceptada. Entonces, y pese a que la Ley 1314 de 2009 en su artículo 4 señala la “Independencia y autonomía de las normas tributarias frente a las de contabilidad y de información financiera”, persiste la contabilidad basada en los impuestos pese al imperativo financiero que promulgan las normas (Patiño et al., 2017).

Conclusiones

Los referentes teóricos abordados dan cuenta del sistema social contemporáneo basado en la prevalencia de lógica financiera por encima de la producción (Aglietta y Reberioux, 2009; Álvarez, 2009; Gómez-Villegas, 2016; Álvarez y Cortés, 2018; Narvaéz y Oviedo, 2020). En ese sentido, los cambios sobre la valoración devienen de procesos hegemónicos de consolidación de los mercados financieros (Nobes, 2012; 2015). De esta manera, la contabilidad se consolida como un instrumento para informar a los accionistas para que estos tomen decisiones sobre sus finanzas y rentabilidad esperada (Clarke et al., 2019).

El contexto colombiano muestra afinidad con las políticas internacionales de la regulación contable. La adopción por parte del país revela los intereses políticos, económicos y culturales para imponer un sistema ideal-tipo (Sánchez, 2006; Roberts y Scapens, 2009) más allá de conocer las causas y los efectos empíricos que trae consigo la adopción de estándares. De esta manera, es reproducida la visión de la globalización que manifiesta la necesidad de ajustar las prácticas y los procesos a las lógicas externas (Gómez-Cárdenas y Puello-Socarrás, 2011). A nivel profesional, los contables incorporan el lenguaje internacional provocado por la implementación de la regulación sin aproximaciones críticas sobre la idoneidad de la NIIF para las PYMES (Mantzari y Georgiou, 2019), por ello, una aceptación del 67 % basada en impresiones es un dato relevante para seguir profundizando en las visiones profesionales que reproducen las posturas globalizantes sin reflexionar sobre las necesidades contextuales.

También, actualmente ocurre un desplazamiento de las prácticas de valoración tradicionales basadas en el costo a valoraciones de mercado, asunto complejo de abordar, entendiendo la escasa cualificación profesional en medio de una alta competitividad laboral. Es necesario realizar mayores esfuerzos para investigar a profundidad los contextos laborales para interpretar de mejor manera el comportamiento y las impresiones de los y las contables, por ejemplo, metodologías historiográficas, etnográficas e investigación acción participativa.

Queda como reflexión, entonces, que los estudios empíricos pueden visibilizar la realidad de los contextos en contraposición a los estudios normativos. En Colombia, la investigación contable propende por mayores aproximaciones para comprender las distintas realidades que subyacen a la contabilidad y a las PYMES. Parece importante llamar la atención a los académicos para traer las discusiones de las prácticas al espacio del conocimiento sin perder de vista lo local. En este sentido, este trabajo buscó profundizar en las realidades del contexto para ampliar la discusión académica en medio de la dinámica del capitalismo cognitivo.

El desarrollo de esta investigación presenta limitaciones, debido a que solo aborda una parte del contexto colombiano, particularmente las PYMES de la ciudad de Bogotá. Los resultados buscaron comprender la visión de algunos profesionales contables que laboran en PYMES, también, muchas de estas entidades no están obligadas a reportar información ante las instituciones gubernamentales y de control, por ende, el acceso a sus datos contables es limitado.

Referencias

Notas

* Artículo de investigación

¹ Atendiendo al detalle mínimo de partidas que exige la NIC 1 Presentación de Estados Financieros, serían activos financieros el efectivo y equivalentes al efectivo, deudores comerciales y otras cuentas por cobrar e inversiones financieras, tanto corrientes como no corrientes. (CTCP, 2014, p.12)

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